Estudos Tributários

Planejamento Tributário - Para que sonegar se é lícito planejar e recolher menos tributos

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

Para que sonegar se é lícito planejar e recolher menos tributos

“A Cesar o que é de Cesar! Mas só o devido e justo”

 

Objetivo do Estudo

Temos visto que na maioria dos estudos  ou mesmo a doutrina no campo de planejamento tributário se limitam a discutir a constitucionalidade dos temas, a legalidade dos métodos, a crítica aos entes tributantes com enfoque muito teórico com pouquíssimos exemplos práticos. Muitas vezes profissionais montam uma verdadeira confusão tributária, como por exemplo, através de reorganização societária combinadas de fusões, seguidas de incorporações e cisões, abusando do direito, da forma, misturando simulação com dissimulação em momentos seguidos. O processo é tão complexo e quando finalizado retorna a mesma posição societária anterior, aproveitando de forma indevida a redução da carga tributária. A criação de offshore de forma ilegal é outro exemplo. A tal da blindagem patrimonial outro e por aí vai. A coisa é feita de forma tão descarada, que quando se fala em offshore, amortização de ágio, criação de holding, as autoridades fiscais e os tribunais já se manifestam de forma contrária afirmando categoricamente ser abuso de direito, de forma e simulação.

Esses procedimentos contaminam o verdadeiro conceito de planejamento tributário, fazendo com que a Receita Federal do Brasil – RFB e os tribunais administrativos e judiciais comecem a invocar o § único do artigo 116 do Código Tributário Nacional – CTN, ainda que o mesmo dependa de regulamentação por lei ordinária e, na maioria das vezes, entendendo haver abuso de forma ou mesmo simulação, desconsiderando o ato ou negócio jurídico praticado. Isso é fraude a legislação tributária, muito embora talvez o enquadramento legal não seja o mais adequado.

A RFB criou uma subsecretaria de fiscalização para combater o planejamento tributário, não porque seja ele ilegal, mas sim, para fechar as portas, as brechas da legislação que permitam a redução lícita no pagamento de tributo. Ao idealizarmos esse estudo, pensamos em algo mais prático, mais objetivo. Na maioria das vezes a questão de redução do tributo está em se fazer o dever de casa, em obedecer às normas e princípios contábeis e depois, com uma contabilidade saneada poderemos, sim, pensar em algumas operações legais para cumprir o principal propósito negocial de uma sociedade: maximizar seu lucro reduzindo custos, inclusive o tributário, o que aliás, não é crime.

Nesse sentido, nosso objetivo nesse evento é apresentar e discutir alguns pontos e lançamentos contábeis, que com certeza já impactam o resultado tributável reduzindo-o de forma legal e técnica. Abordaremos, também, alguns procedimentos, que melhorarão a situação patrimonial da sociedade, melhorando seus índices financeiros de forma a auxiliar na participação de licitações ou mesmo financiamentos bancários.

Em seguida, comentaremos algumas de nossas experiências em operações de planejamento tributário no âmbito de grupo de empresas e atividades de pessoas físicas.Nada de muita complexidade, que até poderemos em outro momento analisar pontualmente, mas nosso objetivo principal é de apresentar procedimentos de fácil operacionalidade.

Visão atual de planejamento tributário - conceitos

Quando falamos em recolhimento de tributos, ou melhor, no não pagamento de tributos, o tema nos remete para doutrina especializada que utiliza três diferentes expressões que acabam confundindo o contribuinte de uma forma em geral: “elisão fiscal”; “elusão fiscal “e “evasão fiscal”. Vale dizer que ao falar em uma ou em outra, ou mesmo em planejamento tributário, ainda existem muitas pessoas que associam as expressões como sinônimos de sonegação tributária. E por incrível que pareça, até mesmo dentro dos entes tributantes.

A maioria dos doutrinadores defendem que elisão fiscal é o procedimento lícito de diminuir a carga tributária ou eliminá-la de forma lícita antes da ocorrência do fato gerador. Já a elusão fiscal (ou elisão ineficaz) é aquela que também ocorre antes do fato gerador, só que de forma simulada, onde o contribuinte objetivando dissimular a sua ocorrência, pratica negócio jurídico com abuso de forma ou de direito. Por fim, evasão fiscal ocorre após o fato gerador, onde o contribuinte através de forma ilícita, tenta esconde-lo das autoridades fiscais.

Preliminarmente, diante de um tema tão polêmico devemos discorrer sobre seu conceito. A doutrina tem diversas definições. No livro “Planejamento Tributário” coordenado por Hugo de Brito Machado (Editora Malheiros – 2016), a lição de Deborah Sales Belchior e Larissa de Castro Silveira é:

“Conjunto de ações determinadas que, sem maltratar o regramento fiscal vigente – muito ao contrário, aplicando-o – possibilita ao contribuinte uma situação mais vantajosa”.

Marco Antonio Greco, citado por Fernanda Dourado Aragão Sá Araújo, no mesmo livro, assim ensinou: “O planejamento tributário consiste na adoção, pelo contribuinte, de providencias lícitas voltadas à organização de sua vida que impliquem a não ocorrência do fato gerador do imposto ou a sua configuração em dimensão inferior à que existiria caso não tivessem sido adotadas tais providencias. ”

Finalizando, Mary Elbe Queiroz, também no mesmo livro coordenado por Hugo de Brito Machado, citando a doutrina de Martins Oliveira et al., Manual de Contabilidade Tributária 3ª edição 2004 – Editora Atlas , escreveu: “O planejamento tributário estratégico tem como objetivo fundamental, a economia de tributária de impostos, procurando atender as possíveis formas de legislação fiscal, evitando perdas desnecessárias para a organização. Para poder usufruir em toda a sua plenitude de todas as formas legais de planejamento tributário, é necessário que o contribuinte esteja bem assessorado por uma equipe especializada que saiba realizar o planejamento de tributos sem distorcer, alterar ou esconder as obrigações quando do fato gerador”

Muitos são os conceitos sobre o tema e poderíamos citar centenas de estudiosos, mas todos, sem dúvida, terão um ponto em comum: adoção de procedimentos legais para redução ou postergação da carga tributária do contribuinte. Quando falamos em “procedimentos legais”, não se pode inferir outra coisa senão a de obediência, ao cumprimento, a submissão da legislação tributária e societária.

Ora senhores! Se a legislação do imposto de renda dispõe que o contribuinte pode deduzir do resultado as perdas na conta de duplicatas a receber, pode acelerar a depreciação de um bem devido ao uso, dentre outras possibilidades, o contribuinte tem que cumprir essa legislação. Se com base no resultado do ano anterior e nas suas projeções do ano que chega ele pode planejar se é melhor optar pelo lucro presumido ou real, isso é legal, isso é planejamento tributário.

Nossa Constituição Federal de 1988, alberga o direito do Planejamento tributário ao contribuinte e esse é o maior fundamento jurídico para o exercício desse direito. Vejam:

Art. 3° I – consagra a sociedade livre justa e Solidária; inciso II – desenvolvimento nacional; art. 5° inciso II princípio da legalidade; XXXV – direito de acesso a justiça; LIV devido processo legal e também o art. 170 parágrafos único que trata da livre iniciativa.

Nesse contexto, Hugo de Brito Machado coordenando o mesmo livro já citado, assim escreveu sobre planejamento tributário: “Ele designa a conduta de fazer plano para as atividades econômicas de uma empresa capaz de fazer com que tais atividades sejam desenvolvidas com o menor ônus tributário possível sem a prática de nenhum ilícito. ”

Resumindo, entendemos que todo o procedimento que implique em redução de tributos, seja com a intenção clara e manifesta desse propósito, dentro dos ditames legais, chama-se planejamento tributário e é licitamente válido. O tema, infelizmente devido a conduta de alguns empresários assessorado por profissionais despreparados, virou sinônimo de fraude fiscal. E nesse particular afirmamos que a diferença entre um e outro estará na ilicitude dos atos.

Exemplo: Empresa tributada pelo lucro presumido – regime de caixa.

Planejamento – presta serviço no final de dezembro e pede para faturar em janeiro, como de fato fatura e recebe, objetivando postergar o imposto para o ano seguinte.

Fraude – presta serviço no final de dezembro, fatura, recebe e lança a venda em janeiro do ano seguinte objetivando postergar os tributos.

 

O tema ganhou relevância quando da publicação da chamada norma geral antielisão, através da Lei Complementar n° 104/01, que acrescentou o parágrafo único do artigo 116 do CTN:

“Art. 116 - .....

(......)

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária (LC n° 104/2001) ”.

Propósito Negocial

O grande problema que se enfrenta é que o fisco exige, em determinados operações o dito “propósito negocial”, para não desconsiderar atos ou negócios jurídicos cujo único objetivo seria o de reduzir a carga fiscal. Propósito negocial ou o objetivo do negócio, é um fato jurídico praticado pelas pessoas físicas ou jurídicas. Por ser um fato jurídico poderá estar viciado na forma e no direito e, portanto, pode ser lícito ou ilícito. Segundo o professor Heleno Taveira Torres o conceito é o seguinte:

“ Propósito negocial é o conjunto de razões de caráter econômico, comercial, societário ou financeiro, que justifica a adoção dos atos e negócios jurídicos, não sendo lícito aos contribuintes praticar atos desprovidos de qualquer utilidade a não ser proporcionar a esquiva ao recolhimento de tributo que, em sua prática, seriam devidos. ” (MCNAUGHTON, Charles Willian, Elisão e Norma Antielisiva, Completabilidade e Sistema Tributário, p. 433)

Data máxima vênia, discordo em parte com o ilustre professor no que se refere a atos desprovidos de utilidade que não seja apenas se esquivar do tributo. Assim, como qualquer outra despesa, a diminuição do custo de tributo deve ser buscada dentro do limite da legislação fiscal. A meu ver o ensinamento de Hugo de Brito Machado melhor atende ao nosso tema de Planejamento Tributário:

      “O propósito negocial é a motivação que geralmente está presente em todo e qualquer atividade empresarial. É o propósito ligado aos objetivos visados pela empresa, ou de algum modo             ligados à sua atuação. Os atos ou negócios jurídicos em geral estão ligado às suas finalidades, à razão de ser destas. A ausência dessa ligação, segundo alguns, poderia ser colhida pela            autoridade da Administração Tributária como motivo para desconsiderar o ato ou o negócio jurídico de cuja prática resultasse a exclusão ou redução de um tributo ou postergação do prazo        para o seu pagamento. Ocorre que o propósito essencial em toda e qualquer atividade empresarial é a obtenção de lucro, e este propósito coincide com o propósito de excluir ou reduzir            tributo....”.

Portanto, ao contrário do entendimento do renomado professor Heleno Torres, o lucro é propósito negocial de uma empresa e, portanto, para fins tributários, não há necessidade de negócio com propósito extratributário. Há necessidade sim, de que para implantação de um planejamento tributários os atos, fatos e negócios jurídicos estejam eivados de licitude. Toda empresa que visa lucro tem um propósito negocial em suas atividades: a otimização do próprio lucro. Como? Aumentando suas receitas ou reduzindo seus custos e despesas. Se resolver fazer um PDV – planejamento de demissão voluntária para demitir funcionário, estará cometendo algum ilícito trabalhista? Não! Portanto, planejar operação para reduzir o custo tributário também não. E qual o proposito negocial nesse exemplo?  O lucro! Maximizar o lucro não é uma ilicitude.

Esse é o entendimento de Hugo de Brito Machado na já citada obra:

“Entretanto, não nos parece razoável a exigência de propósito extratributário para validação do planejamento tributário. Este é válido mesmo quando praticado com exclusivo propósito d reduzir o ônus tributário e, com isto, aumentar o lucro, pois lucrar constitui objetivo essencial de toda e qualquer atividade empresarial”

Não existe dúvida de que esse parágrafo do art. 116 CTN, não é autoaplicável e padece de regulamentação por lei ordinária e dessa forma não poderia ser utilizado. Na verdade, houve uma tentativa de regulamentação, através da Medida Provisória n° 66/2002, convertida na Lei n° 10637/02, que tratou da não cumulatividade do Pis. Porém os dispositivos que regulamentariam a norma geral antielisão foram excluídos na conversão da lei. Vejamos o texto original:

 

      “PROCEDIMENTOS RELATIVOS À NORMA GERAL ANTI-ELISÃO

Art. 13. Os atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de tributo ou a natureza dos elementos constitutivos de obrigação tributária serão desconsiderados, para fins tributários, pela autoridade administrativa competente, observados os procedimentos estabelecidos nos arts. 14 a 19 subseqüentes. 

Parágrafo único. O disposto neste artigo não inclui atos e negócios jurídicos em que se verificar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. 

Art. 14. São passíveis de desconsideração os atos ou negócios jurídicos que visem a reduzir o valor de tributo, a evitar ou a postergar o seu pagamento ou a ocultar os verdadeiros aspectos do fato gerador ou a real natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária. 

§ 1º Para a desconsideração de ato ou negócio jurídico dever-se-á levar em conta, entre outras, a ocorrência de:

I-falta de propósito negocial; ou

II-abuso de forma.

§ 2º Considera-se indicativo de falta de propósito negocial a opção pela forma mais complexa ou mais onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato. 

§ 3º Para o efeito do disposto no inciso II do § 1º, considera-se abuso de forma jurídica a prática de ato ou negócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado.

Art. 15. A desconsideração será efetuada após a instauração de procedimento de fiscalização, mediante ato da autoridade administrativa que tenha determinado a instauração desse procedimento.

Art. 16. O ato de desconsideração será precedido de representação do servidor competente para efetuar o lançamento do tributo à autoridade de que trata o art. 15.

§ 1º Antes de formalizar a representação, o servidor expedirá notificação fiscal ao sujeito passivo, na qual relatará os fatos que justificam a desconsideração.

§ 2º O sujeito passivo poderá apresentar, no prazo de trinta dias, os esclarecimentos e provas que julgar necessários.

§ 3º A representação de que trata este artigo:

I - Deverá conter relatório circunstanciado do ato ou negócio praticado e a descrição dos atos ou negócios equivalentes ao praticado;

II - Será instruída com os elementos de prova colhidos pelo servidor, no curso do procedimento de fiscalização, até a data da formalização da representação e os esclarecimentos e provas apresentados pelo sujeito passivo.

Art. 17. A autoridade referida no art. 15 decidirá, em despacho fundamentado, sobre a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos praticados.

§ 1º Caso conclua pela desconsideração, o despacho a que se refere o caput deverá conter, além da fundamentação:

I - Descrição dos atos ou negócios praticados; 

II - Discriminação dos elementos ou fatos caracterizadores de que os atos ou negócios jurídicos foram praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária; 

III - descrição dos atos ou negócios equivalentes aos praticados, com as respectivas normas de incidência dos tributos; 

IV - Resultado tributário produzido pela adoção dos atos ou negócios equivalentes referidos no inciso III, com especificação, por tributo, da base de cálculo, da alíquota incidente e dos encargos moratórios.

§ 2º O sujeito passivo terá o prazo de trinta dias, contado da data que for cientificado do despacho, para efetuar o pagamento dos tributos acrescidos de juros e multa de mora.

Art. 18. A falta de pagamento dos tributos e encargos moratórios no prazo a que se refere o § 2º do art. 17 ensejará o lançamento do respectivo crédito tributário, mediante lavratura de auto de infração, com aplicação de multa de ofício.

§ 1º O sujeito passivo será cientificado do lançamento para, no prazo de trinta dias, efetuar o pagamento ou apresentar impugnação contra a exigência do crédito tributário.

§ 2º A contestação do despacho de desconsideração dos atos ou negócios jurídicos e a impugnação do lançamento serão reunidas em um único processo, para serem decididas simultaneamente.

Art. 19. Ao lançamento efetuado nos termos do art. 18 aplicam-se as normas reguladoras do processo de determinação e exigência de crédito tributário. ”

A regulamentação dessa norma tem um único objetivo: dar um procedimento de fiscalização especial ao planejamento tributário e não tratá-lo como uma infração qualquer, até porque não existe capitulação legal para tipificar o ato. Na ausência de lei tributária regulamentando o parágrafo único artigo 116, a tal chamada norma geral antielisão, o fisco federal passou a tratar os procedimentos configuradores da elisão, pura e simplesmente como uma infração qualquer a lei tributária e, consequentemente, diante de qualquer situação, a princípio considerada uma elisão, passou a lavrar os autos de infração. Ao nosso ver totalmente descabidos, pois a norma geral antielisão não sendo regulamentada é como se não existisse. Princípio da legalidade tributária.

Os tribunais administrativos e o judiciário, nos julgamentos desses casos, conforme verificaremos nos diversos acórdãos que reproduziremos ao longo desse estudo, nos parecem invocar Código Civil, ao decidir sobre simulação e desconsideração do ato ou negócio jurídico. Mas a RFB não pode, pois, a atividade está vinculada a lei. Vejam os seguintes artigos CC:

      “Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.

      § 1° Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:

I - Aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;

II - Contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;

      III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.

§ 2° Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado.

(....)

“Art. 186. Aquele que, por ação ou omissão voluntária, negligência ou imprudência, violar direito e causar dano a outrem, ainda que exclusivamente moral, comete ato ilícito.

Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes. ”

Nossa análise nos diversos julgamentos, principalmente do CARF, contatamos uma evolução no sentido de que não é necessário propósito negocial extra tributário e que a escolha de um melhor caminho com economia de tributos é um procedimento válido. Vejamos alguns acórdãos: 

“ELISÃO. Desde que o contribuinte atue conforme a lei, ele pode fazer seu planejamento tributário para reduzir sua carga tributária. O fato de sua conduta ser intencional (artificial), não traz qualquer vicio. Estranho seria supor que as pessoas só pudessem buscar economia tributária licita se agissem de modo casual, ou que o efeito tributário fosse acidental. Recurso Voluntário provido. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). 1ª Seção. Acórdão nº 1101-00.708. Sessão de 11/04/2012. ”

“PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ELISÃO. EVASÃO. Em direito tributário não existe o menor problema em a pessoa agir para reduzir sua carga tributária, desde que atue por meios lícitos (elisão). A grande infração em tributação é agir intencionalmente para esconder do credor os fatos tributáveis (sonegação). Recurso Voluntário provido. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). 1ª Seção. Acórdão nº 1101-00.708. Sessão de 11/04/2012.

DESCONSIDERAÇÃO DE PERSONALIDADE JURÍDICA. AUSÊNCIA DE PRESSUPOSTO LEGAL. Revela-se indevida a desconsideração de personalidade jurídica de pessoas jurídicas, com o intuito de alcançar lucros produzidos por suas controladas, sem que se comprove a ocorrência de alguma das hipóteses previstas em lei (abuso de direito, falta de substância da sociedade ou ocorrência de simulação ou fraude). Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Acórdão nº 1401000.832 da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária. Sessão de 03/12/2012.

SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO – Para que se possa materializar, é indispensável que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão. Se não existia impedimento para a realização da incorporação tal como realizada e o ato praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação de simulada. Os objetivos visados com a prática do ato não interferem na qualificação do ato praticado. Portanto, se o ato praticado era lícito, as eventuais consequências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como casos de elisão fiscal e não de “evasão ilícita.” (Ac. CSRF/01-01.874/94). 1º CC./1ª Câmara/ACÓRDÃO 101-94.127 em 28/02/2003. Publicado no DOU em: 07.05.2003.

DESPESAS DE ALUGUEL FICTÍCIAS. BENS LOCADOS DE SOCIEDADE CONTROLADA SEM PROPÓSITO NEGOCIAL E ECONÔMICO. LOCAÇÃO DE BENS ANTERIORMENTE PERTENCENTES AO LOCATÁRIO. VALORES INCOMPATÍVEIS COM AS CONDIÇÕES DE MERCADO. IMPOSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO. Os pagamentos a título de aluguel de bens a pessoa jurídica criada e controlada, direta ou indiretamente, pela locatária não constituem custo ou despesa dedutível se ficar demonstrado que a beneficiária não possui finalidade econômica ou negocial, nem estrutura administrativa própria, e que não atua como verdadeira proprietária e administradora dos bens alugados, ou, ainda, que obtém rendimento desproporcional ou incompatível com as condições de mercado nas operações realizadas com a sua controladora. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF: Acórdão nº 1402-001.399 em 14/08/2013. Publicado em: 14/08/2013.

      Abuso de direito e de forma

Outro tema que tem causado muita confusão é o abuso, seja ele de direito ou de forma. Objetivando, desconsiderar o negócio jurídico, plenamente válido que é o planejamento tributário, as autoridades fiscais lastreiam seus relatórios com as expressões abuso de direito e de forma. Mas o que abuso é esse ?

O ensinamento de Hugo de Brito Machado e Shubert de Farias Machado no Dicionário de Direito Tributário, São Paulo, Atlas, 2011, p.1 assim definiu abuso de direito: “Diz da conduta que aparentemente cumpre a lei, mas na verdade tende a realizar fins proibidos. Em direito tributário é comum a referência de abuso de direito para dizer-se da conduta do contribuinte que aparentemente evita a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. É muito comum, assim, o seu uso nos estudos a respeito denominado planejamento tributário”

Definido o que é abuso de direito vamos para o efeito prático. A nosso ver ele efetivamente ocorre quando o contribuinte se valendo de uma norma legal que tipifica uma conduta tributária utiliza ela em outra conduta. Ou seja, quando ocorre a ilicitude do ato há abuso de direito. Quanto ao abuso de forma Hugo de Brito ensinou: “Expressão “abuso de forma” geralmente não está registrada nos dicionários. Pode ser entendida como indicativa do uso indevido de determinada forma jurídica para a prática de atos ou negócios, com a finalidade de evitar a incidência de imposto. Neste sentido. Equipara-se à expressão “abuso de direito”, sendo válido a seu respeito tudo o que se disse em relação a este”.

Enquanto o abuso de direito extrapola os limites legais o abuso de forma extrapola o procedimento do fato em si. Na verdade, o abuso de direito estará sempre seguido do abuso de forma havendo uma intersecção entre os conceitos.

Simulação e dissimulação

Tais institutos, que são da Teoria Geral do direito, estão dispostos no Código Civil que a seguir reproduzimos novamente:

“Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.

      § 1° Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:

I - Aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;

II - Contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;

      III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.

§ 2° Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado“.

Aqui vale um destaque pois, embora o Direito Tributário seja uma ciência autônoma, ela se complementa com outros ramos de direito, como por exemplo o civil. Contudo, deve-se tomar o devido cuidado porque, enquanto o direito civil trata de relações entre os particulares, o tributário trata da relação do particular ou contribuinte com as pessoas jurídicas de direito público. A doutrina classifica a simulação em absoluta e relativa. Aqui vale a lição de Lapatza, citado por Mary Elbe – Planejamento Tributário Ed. Malheiros 2016 – de que na absoluta o negócio, supostamente realizado, não existe na realidade, pois lhes falta os elementos essenciais para fato jurídico. A relativa, o negócio é celebrado, porém se simula outro.

Exemplo:

Simulação absoluta - um profissional da área de saúde emite um recibo para um terceiro, sem lhe ter prestado o serviço, com o objetivo de reduzir o imposto de renda deste.

Simulação relativa - um profissional da área de saúde, presta serviço de saúde, e propõe não emitir o respectivo recibo, com o objetivo de reduzir o imposto de renda deste.

Tais exemplo, no âmbito do direito tributário, estamos diante de uma infração fiscal caracterizada por despesas inexistente na simulação absoluta e de omissão de rendimentos na simulação relativa.

De todo o exposto, no que diz respeito a visão atual de planejamento tributário, é no sentido de que este é, inexoravelmente, válido, legal e albergado pela nossa Constituição da República 1988. Que a norma geral antielisão, prevista no parágrafo único do artigo 116 padece de regulamentação e, portanto, não é válida. Que diante da falta de regulamentação, a autoridade fiscal, não pode adotar conceitos do direito civil, para lavratura de auto de infração. Que, a exigência de proposito negocial para a empresa alcançar redução de seus custos tributários é ilegal, haja vista que a maximização de lucro é o próprio proposito negocial.

E, se ainda assim, a autoridade fiscal insistir em questionar o planejamento fiscal caracterizando-o como um ilícito fiscal, defendendo a existência de abuso de forma, de direito, simulação, na verdade ele estaria diante de uma fraude, de um crime contra a ordem tributária e, nesse caso, deverá comprovar o dolo, a intenção e, o ônus da prova é de quem acusa.

Gilmar Gomes de Souza

Advogado e Contador

Especiliasta em tributação